Umowa zamiany w podatku VAT i PCC

Obrót gospodarczy (profesjonalny) co do zasady podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług – jest natomiast wolny od podatku od czynności cywilnoprawnych. Z kolei obrót prywatny zasadniczo podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych – jest natomiast wolny od podatku od towarów i usług.

Powyższe wyłączenie jest wyrazem odrębnych zasad opodatkowania obrotu gospodarczego (profesjonalnego) i prywatnego. Stanowi wyraz rozłącznego (poza określonymi wyjątkami) opodatkowania podatkiem VAT oraz PCC.

Na gruncie ustawy o VAT umowa zamiany to dwie odrębne, odpłatne czynności, które są objęte zakresem przedmiotowym tego podatku. Cywilnoprawna zamiana rzeczy lub praw majątkowych to z punktu widzenia podatku od towarów i usług dwie odpłatne dostawy towarów, dwa świadczenia kwalifikowane jako odpłatne świadczenie usług albo jedna transakcja odpłatnej dostawy towarów i jedna transakcja odpłatnego świadczenia usług.

W katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych znajduje się umowa zamiany rzeczy i praw majątkowych (art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o PCC).

Ustawa zawiera jednocześnie wyłączenia przedmiotowe z opodatkowania. Nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne inne niż umowa spółki i jej zmiany (art. 2 pkt 4 ustawy o PCC):

1. W zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług.
2. Jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:
   • umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
   • umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych

Wątpliwości na gruncie podatku od czynności cywilnoprawnych nie ma, gdy obie strony umowy zamiany mają status podatników VAT i dokonują zamiany w wykonaniu prowadzonej działalności gospodarczej. Wówczas obie czynności w ramach takiej umowy – są opodatkowane podatkiem od towarów i usług lub strona umowy zamiany jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonywanej czynności. W konsekwencji, o ile dodatkowo przedmiotem umowy zamiany (w przypadku czynności zwolnionej z VAT) nie jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach – wyłączenie przedmiotowe z opodatkowania znajduje zastosowanie. Umowa zamiany nie podlega wówczas opodatkowaniu PCC.

Jednak w życiu tak prosto z reguły nie ma (np. jedna ze stron umowy zamiany nie ma statusu podatnika VAT lub co prawda jest podatnikiem tego podatku, lecz nie dokonuje zamiany w ramach prowadzonej działalności gospodarczej etc.). Wówczas należy podejść do sprawy indywidulanie.

Z treści art. 2 pkt 4 ustawy o PCC wynika, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych decyduje fakt, że dana czynność (ta konkretna) jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub przynajmniej jedna ze stron tej czynności jest z tego podatku zwolniona.

Podstawa opodatkowania przy umowie zamiany zdefiniowana została w sposób szczególny (art. 6 ust. 1 pkt 2 ustawy o PCC). Jest nią, przy umowie zamiany:

1. Lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego na taki lokal lub prawo do lokalu – różnica wartości rynkowych zamienianych lokali lub praw do lokali.
2. W pozostałych przypadkach – wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego, od którego przypada wyższy podatek.

Ponadto należy pamiętać, że jeżeli przedmiotem zamiany są rzeczy lub prawa majątkowe, co do których obowiązują różne stawki, podatek pobiera się według stawki najwyższej (art. 7 ust. 3 pkt 2 ustawy o PCC).

Zatem, jakkolwiek obowiązek podatkowy obciążą obie strony umowy zamiany, to podatek płacony jest od jednej wartości – biorąc pod uwagę wartość rynkową tej zamienianej rzeczy lub tego zamienianego prawa, od którego przypada wyższy podatek (inaczej jednak w przypadku zamiany lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego na taki lokal lub prawo do lokalu) i stosując do tej wartości wyższą stawkę podatku (jeżeli do zamienianych rzeczy lub praw majątkowych zastosowanie znajduję różne stawki podatku).